Чтобы создать систему бюджетирования, управленческого учета, начать придется с построения финансовой структуры компании. Сделать это можно, преобразовав звенья существующей в любой компании организационной структуры в центры финансовой ответственности.
Что такое финансовая структура предприятия?
Прежде, чем подробно рассказать о том, как выстроить финансовую структуру компании, стоит разобраться с определениями. В отношении термина «финансовая структура» есть определенный казус. Дело в том, что финансовая структура - это результат структурирования предприятия и информации о нем вовсе не по признаку финансовых потоков, как это нередко утверждается в учебниках, а в зависимости от характера финансовой ответственности того или иного подразделения.
Соответственно, подразделения в финансовой структуре в значительной степени совпадают со знакомыми всем организационными звеньям и называются Центрами финансовой ответственности (ЦФО).
5 типов ЦФО (центров финансовой ответственности)
В зависимости от того, что именно с финансовой точки зрения несет предприятию тот или иной центр и за что именно он отвечает, выделяется пять основных типов ЦФО:
- центры затрат (ЦЗ) - подразделения, которые для выполнения своих функциональных обязанностей потребляют различные ресурсы и таким образом влияют на затраты. Соответственно, они отвечают за их величину. Примером Центров затрат являются различные производственные подразделения и функциональные службы (цех, склад, бухгалтерия, реклама, охрана);
- центры дохода (ЦД) - отвечают за доход, который они приносят фирме в ходе своей деятельности. Для того чтобы нести ответственность за доход, подразделение должно иметь возможность влиять на его уровень. Поэтому центром дохода может быть подразделение компании, занимающееся реализацией готовой продукции, товаров и услуг (отдел продаж, склад, магазин, оптовая база, сеть агентов и т.д.);
- центры маржинального дохода (ЦМД) - несут ответственность за величину получаемого маржинального дохода (другие названия — маржинальная прибыль, брутто прибыль, чистый доход, наценка). Создаются на тех предприятиях, где есть достаточно сложные по своей структуре и, главное, деятельности подразделения, являющиеся, по сути, бизнес-направлениями. Такие подразделения осуществляют не одно производство (как центры затрат) и не одну торговлю (как центры дохода), а полный или почти полный цикл производства и реализации продукции определенной номенклатуры. Они контролируют доходы и расходы своего направления и могут отвечать за эффективность своей деятельности в целом. Мерой эффективности служат уже не доходы и затраты направления каждые по отдельности, а разница между ними;
- центры прибыли (ЦП) - отвечают перед руководством за сумму полученной прибыли. Они, как и центры маржинального дохода, контролируют и доходную, и расходную сторону своей деятельности. Но речь идет уже о доходах и затратах не отдельного направления, а всего предприятия в целом. Соответственно, центром прибыли выступает самостоятельное предприятие — как взятое обособленно, так и в составе многоуровневой структуры, например холдинга.
- центры инвестиций (ЦИ) - вершина всей финансовой структуры. Они имеют право управлять не только оборотным капиталом, иными словами отвечать за объем заработанной прибыли, но и внеоборотными активами (основными средствами и нематериальными активами), например построить новый цех, поменять устаревшее оборудование, приобрести новое программное обеспечение, а в больших масштабах -купить или продать бизнес. Центр инвестиций обязан обеспечить эффективное использование инвестиций, а значит, несет ответственность за рентабельность всех активов компании. Под инвестициями в данном случае понимается не совокупность проектов долгосрочных вложений, а весь инвестированный в предприятие капитал. Центр инвестиций — это, как правило, предприятие либо самостоятельное, либо в составе холдинга. Однако на практике центром инвестиций может быть и подразделение в составе предприятия, например региональный филиал, который сам определяет, каким составом основных средств он собирается оперировать, выполняя свою хозяйственную деятельность.
Центры ответственности нужны в первую очередь не экономистам, а менеджерам, управленцам.
Давайте посмотрим, как это работает, тем более что для функционирования финансовой структуры необходим еще один инструмент — бюджет. Дело в том, что финансовая ответственность ЦФО реализуется через исполнение бюджетов следующим образом:
- каждый ЦФО ведет свою деятельность в соответствии с бюджетом доходов и (или) расходов, запланированных на текущий период;
- основная задача ЦФО - выполнение установленных бюджетом показателей.
Если не будет бюджета и закрепленных в нем количественных значений показателей деятельности каждого ЦФО, их финансовая ответственность превратится в фикцию. И наоборот, непонятно, кто должен отвечать за исполнение бюджетов, если нет центров финансовой ответственности, да и не ясно какие операционные бюджеты должны быть созданы в компании.
Выделение центров финансовой ответственности
Несмотря на то, что иногда термины «ЦФО» и «подразделение» в различных источниках используются как синонимы, это не всегда одно и то же. Возможны три варианта образования ЦФО из подразделений:
Центр финансовой ответственности образуется из отдельного подразделения тогда, когда функционал подразделения самостоятелен и достаточен для установления единой ответственности как за выполнение функции, так и за ее финансовый результат. В этом случае для решения стоящих перед подразделением задач не требуется ни его дополнения, ни расширения в рамках финансовой структуры.
Так, отдел маркетинга осуществляет всю деятельность на предприятии по рыночным исследованиям и он же становится ЦФО затрат (ЦЗ) «Маркетинг», несущим ответственность за уровень затрат на свою деятельность.
Аналогично может выступать в роли одного ЦФО любое подразделение предприятия, выполняющее свою функцию и самостоятельно управляющее своей группой затрат или доходов.
Подразделение финансовой структуры создается за счет объединения нескольких подразделений в следующих случаях.
- Во-первых, когда есть несколько подразделений с однотипными видами доходов и/или затрат. Их уместно объединить в общий ЦФО для удобства управления такой группой. Например, бухгалтерия, финансовый отдел, касса объединяются в ЦЗ «Финансы». Отказ от объединения чреват нежелательными последствиями. Так, отсутствие связи между валютным отделом и кассой банка приводит к тому, что клиент не может получить обмененную валюту нужными купюрами.
- Во-вторых, объединение подразделений в одно ЦФО оправдано, если есть несколько подразделений, выполняющих взаимосвязанный комплекс работ. Например, отделы главного энергетика, механика, метрологии, осуществляющие комплексное обслуживание производства. Их все тоже логично объединить в один ЦЗ «Инфраструктура». В этом случае, если использовать разные центры ответственности, можно прийти к тому, что механики будут работать хорошо, а электрики — плохо. К тому же неизбежны потери времени из-за несогласованности сроков проведения работ.
- В-третьих, есть несколько подразделений, объединенных технологической цепочкой - результаты труда одного являются исходным материалом для следующего и т. д. Например, заготовительный цех, обрабатывающий цех и сборочный цех, причем готовая продукция появляется только на выходе из последнего — полуфабрикаты отсутствуют. Для этих подразделений имеет значение только конечный результат, и если он не будет получен в означенный срок, наличие промежуточного результата положения дел не спасет. Поэтому такую группу тоже логично свести в один ЦЗ «Производство» с целью объединения процесса и ответственности за получение готовой продукции в одном центре. В то же время наличие годных к реализации полуфабрикатов служит сигналом к формированию нескольких ЦФО, даже если эти полуфабрикаты до сих пор отдельно не реализовывались.
- Наконец, в-четвертых, объединение подразделений в одном ЦФО оправдано, если есть несколько структурных единиц, осуществляющих разные функции, но получающих общий конечный результат только в одном из них. Например: отдел продаж, отдел маркетинга и отдел рекламы. Все три отдела обеспечивают получение дохода (каждый — своими средствами), который формируется в отделе продаж. Здесь имеет смысл объединить три отдела в один ЦД «Коммерция», чтобы все рычаги воздействия и получения дохода находились в едином ведении. Это прекрасный способ предотвращения дебатов о том, «кто не умеет продавать», а кто «дает негодную рекламу».
ЦФО образуется путем выделения из одного подразделения двух (или более) частей, каждая из которых получает статус отдельного центра финансовой ответственности. Это оправдано в тех случаях, когда есть подразделение, которое в силу своей специфики выполняет работу для нескольких структурных единиц компании.
Например, есть отдел продаж, в котором каждый из менеджеров специализируется на реализации отдельного продукта или группы продуктов, например «А». В совокупности такой отдел продаж обеспечивает реализацию всего ассортимента предприятия. Но если в оргструктуре есть подразделение, отвечающее полностью за конкретный продукт (или продуктовую группу, или направление бизнеса), то часть отдела продаж, занимающаяся реализацией этого продукта, становится отдельным ЦФО дохода продуктов «А» в соответствующем направлении бизнеса.
Другой пример. Бухгалтерия поделена по принципу: бухгалтеры, обслуживающие производство; бухгалтеры, обслуживающие торговлю; бухгалтеры, ведущие учет общехозяйственных расходов. В финансовой структуре появится три ЦФО: ЦЗ «Бухгалтерия производства», ЦЗ «Бухгалтерия продаж», ЦЗ «Бухгалтерия общая». И еще вариант. Цех участвует в производстве всей номенклатуры продукции предприятия, выполняя при этом определенную группу технологических операций, например гальваническую обработку. Если, как в первом примере, есть деление по направлениям, то из такого цеха выделятся несколько ЦЗ — «Гальваника А», «Гальваника Б» и т. д.
Построение финансовой структуры
При создании финансовой структуры, отталкиваться стоит от организационной структуры компании, которую предстоит преобразовать следующим образом:
- во-первых - каждое подразделение «диагностируется» по критерию финансовой ответственности, т. е. по виду финансового показателя (доход, расход, маржинальный доход, прибыль, рентабельность), которые они способны контролировать, и им присваивается статус соответствующего ЦФО;
- во-вторых - финансовая структура выстраивается из ЦФО, которые, подобно подразделениям в оргструктуре, увязываются в определенную иерархию.
Подчиненность центров определяется в последовательности, обратной той, в какой описывались типы центров финансовой ответственности: не «от простого к сложному», а «от сложного к простому».
Самый верхний уровень — центр инвестиций. Это либо предприятие, либо головная компания многоуровневой корпорации. В него входят все остальные центры.
Второй уровень - это центр прибыли. Если речь идет не о холдинге, то предприятие становится центром прибыли самому себе.
Если же мы имеем несколько предприятий, которые входят в группы, то каждое из них - центром прибыли.
Идем дальше. Каждый центр прибыли должен иметь свои центры дохода и центры затрат или включать в себя центры маржинального дохода - третий уровень.
В том случае, если на третьем уровне есть ЦМД, следующий - четвертый уровень - занимают входящие в него ЦД и ЦЗ.
Сами центры дохода могут иметь свою внутреннюю иерархию (пятый уровень), например, центр дохода «Коммерция» имеет два подчиненных ЦФО дохода: ЦФО продаж региона «А» и ЦФО продаж региона «Б». Аналогичную вложенность могут иметь и центры затрат. Например, ЦФО затрат «Производство» может включать в себя ЦФО затрат «Литейный» и ЦФО затрат «Механический».
К общефирменным относятся те подразделения (ЦФО), которые оказывают различного рода услуги сразу нескольким ЦМД (бухгалтерия, отдел кадров, логистика, охрана и т. д.) и отвечают за стоимость этих услуг. Например, общефирменный центр затрат «Административный» может включать в себя ЦФО затрат «Учет», «Безопасность», «АСУ», «АХО» и т. д.
